Консультации экспертов ГАРАНТ. Выпуск 03.2015

ОАО осуществляет строительство для собственных нужд энергетического оборудования – открытого распределительного устройства (далее – ОРУ). Поскольку ОРУ не может функционировать без подключения к электрическим сетям, ОАО заключило с сетевой компанией (собственник электросетей) договор на технологическое присоединение ОРУ. Условиями данного договора предусмотрено, что размер платы за технологическое присоединение (далее – Плата за ТП) устанавливается регулирующим органом – Региональной службой по тарифам (далее – РСТ).

В декабре 2010 года ОАО и сетевая компания подписали акт о технологическом присоединении, в котором был зафиксирован размер Платы за ТП, установленный действовавшим на тот момент постановлением РСТ, в сумме 100 млн руб. Плата за технологическое присоединение полностью была перечислена сетевой компании. Плата за ТП была включена в состав затрат на капитальное строительство ОРУ, сформировавших в последующем первоначальную стоимость ОРУ как объекта основных средств.

В сентябре 2011 года ОРУ было введено в эксплуатацию и учтено в бухгалтерском и налоговом учете как объект основных средств. На момент подписания акта о технологическом присоединении имелись основания полагать, что плата за присоединение была установлена с нарушением действующих правил, ОАО через суд добилось признания недействительным решения РСТ об установлении Платы за ТП в сумме 100 млн руб. В сентябре 2013 года РСТ приняла окончательное постановление об утверждении Платы за ТП в сумме 10 млн руб. Данное постановление РСТ обжаловалось сетевой компанией, но ее требования были отклонены вступившим в силу решением суда.

Имеются ли у ОАО основания для корректировки (уменьшения) первоначальной стоимости ОРУ в бухгалтерском и налоговом учете в связи с уменьшением размера Платы за ТП на 90 млн руб.?

Если да, то в каком периоде в налоговом учете должна быть отражена данная корректировка (пересчет амортизации)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

По нашему мнению, поскольку размер платы за технологическое присоединение был признан судом необоснованно завышенным и противоречащим требованиям установленных правил, то первоначальную стоимость возведенного строительством объекта, сформированную с учетом неверного размера такой платы, следует скорректировать как в налоговом (на основании ст. 54 НК РФ), так и в бухгалтерском учете (на основании п.п. 8 и 14 ПБУ 6/01 и ПБУ 22/2010) в периоде формирования первоначальной стоимости.

Данная позиция согласуется с мнением Минфина России, который считает, что вынесение судебного решения об изменении цены договора (стоимости работ) по иску одной из сторон договора свидетельствует о неправильном применении стороной (сторонами) договора норм гражданского права при заключении или исполнении соответствующего договора в части определения стоимости переданного объекта, что привело к ошибке в формировании первоначальной стоимости объекта основного средства. Однако налоговые органы придерживаются иного мнения по данному вопросу — изменение стоимости работ (услуг) в силу судебного решения говорит о появлении новых обстоятельств, которые должны отражаться в момент принятия судебного решения.

В связи с неоднозначной позицией контролирующих органов, а также ввиду отсутствия примеров судебной практики по данному вопросу рекомендуем обратиться в Минфин России или в налоговый орган с письменным запросом для получения официальных разъяснений.

Обоснование позиции:

Налоговый учет

Пунктом 2 ст. 257 НК РФ определено, что первоначальная стоимость основных средств (далее — ОС) изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

При этом Налоговым кодексом не раскрывается термин «аналогичные основания», но, по нашему мнению, в п. 2 ст. 257 НК РФ речь идет об изменении физических параметров ОС.
Исходя из этого изменение стоимости услуг, сформировавших первоначальную стоимость ОС, не является «аналогичным основанием» в целях п. 2 ст. 257 НК РФ.

Таким образом, п. 2 ст. 257 НК РФ установлен исчерпывающий перечень случаев, являющихся основанием для изменения первоначальной стоимости основного средства.
Вместе с тем, по мнению Минфина России, указанное ограничение не распространяется на случаи, когда первоначальная стоимость ОС подлежит корректировке в связи с допущенными в налоговом учете ошибками и (или) искажениями при определении и признании расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость ОС (смотрите письма Минфина России от 12.11.2012 N 03-03-10/126 и от 04.07.2013 N 03-03-10/25656).

Напомним, что в соответствии со вторым абзацем п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

С одной стороны, в момент формирования первоначальной стоимости организация не владела информацией о том, что плата за технологическое присоединение неправомерно завышена, а потому формально считать первоначальную стоимость ошибочно сформированной нельзя. Однако фактически в рассматриваемой ситуации размер первоначальной стоимости не соответствует действительности, т.к. в последующем размер платы был существенно снижен судебным решением.

Минфин России в указанном выше письме от 12.11.2012 N 03-03-10/126 рассмотрел ситуацию, когда изменяется цена осуществленных подрядчиком строительных работ в рамках договоров с заказчиком на основании решения суда, вступившего в законную силу после ввода в эксплуатацию объектов строительства. В своем ответе финансисты указали, что, несмотря на то, что основания для изменения первоначальной стоимости ОС перечислены только в установленных п. 2 ст. 257 НК РФ случаях, «указанное ограничение не распространяется на случаи, когда первоначальная стоимость подлежит корректировке в связи с допущенными в налоговом учете ошибками и (или) искажениями при определении и признании расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства».

При этом Минфин России исходил из того, что «вынесение судебного решения об изменении цены договора (стоимости работ) по иску одной из сторон договора свидетельствует о неправильном применении стороной (сторонами) договора норм гражданского права при заключении или исполнении соответствующего договора в части определения стоимости переданного объекта… В связи с этим, увеличение цены работ в последнем случае следует рассматривать как увеличение расходов, связанных со строительством объекта основных средств, возникших в связи с допущенным в прошлых налоговых (отчетных) периодах искажением в исчислении налоговой базы в связи с неправильным применением стороной (сторонами) договора положений гражданского законодательства Российской Федерации.

Учитывая вышеизложенное, по нашему мнению, в рассматриваемом случае перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций осуществляется в соответствии с правилами, предусмотренными п. 1 ст. 54 НК РФ».

Таким образом, в рассматриваемой ситуации можно говорить об ошибке, приведшей к искажению первоначальной стоимости ОС и необходимости применения п. 1 ст. 54 НК РФ для ее исправления.

То есть организации следует внести изменения в налоговые регистры по учету амортизации основных средств с даты ввода объекта в эксплуатацию и подать уточненные декларации по налогу на прибыль за прошлые отчетные периоды в связи с перерасчетом (уменьшением) сумм начисленной амортизации с даты ввода объекта в эксплуатацию, исчисленных исходя из первоначальной стоимости.

Налоговые риски

Однако обращаем внимание, что в указанном выше письме финансисты упомянули о том, что ФНС России придерживается иного подхода к отражению в налоговом учете стоимости дополнительных работ, принятых на основании решения суда.

Так, по мнению ФНС России, увеличение цены работ по строительству на основании судебного решения следует рассматривать как новые обстоятельства, связанные с разрешением конкретного хозяйственного спора. В связи с этим оснований для изменения первоначальной стоимости принятого к налоговому учету объекта основных средств и увеличения размера начисленной амортизации не имеется.

То есть, если исходить из данной позиции ФНС, то в рассматриваемой ситуации на основании судебного решения организация должна признать внереализационный доход на сумму снижения стоимости технологического присоединения и не пересчитывать первоначальную стоимость основного средства.

По нашему мнению, существует также риск применения налоговыми органами в данной ситуации п. 18 ст. 250 НК РФ, в соответствии с которым внереализационными доходами для целей исчисления налога на прибыль признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям.

Однако, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации речь идет не о списании кредиторской задолженности, а об исправлении ошибки, связанной с неверным (завышенным) формированием первоначальной стоимости ОС в налоговых и бухгалтерских регистрах. Ведь в данном случае суд принял решение о необоснованном завышении платы за технологическое присоединение, а не об ее уменьшение по другим основаниям (например вследствие заключения мирового соглашения или ликвидации кредитора). А потому данная норма не должна применяться. Также о неприменении данной нормы может служить то, что сумма кредиторской задолженности не списывается на финансовые результаты организации, а корректируется именно первоначальная стоимость объекта.

Обращаем внимание, что нормами налогового законодательства рассматриваемая ситуация не урегулирована; официальных разъяснений по данной проблеме, как и примеров судебной практики, нам обнаружить не удалось. В этой связи хотим напомнить, что согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах подлежат толкованию в пользу налогоплательщика.

В любом случае, учитывая отсутствие четко обозначенной позиции по данному вопросу в законодательстве о налогах и сборах и официальных комментариев компетентных органов, рекомендуем воспользоваться своим правом налогоплательщика и на основании п. 1 ст. 21 и п. 1 ст. 34.2 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации для разъяснения.

Напомним, что выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Бухгалтерский учет

В соответствии с абзацем одиннадцатым п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01) общехозяйственные и иные аналогичные расходы, непосредственно связанные с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств, включаются в их первоначальную стоимость.

Нормы действующего законодательства, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, не регламентируют порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с изменениями стоимости услуг (работ), материалов, включенных в первоначальную стоимость основного средства, которые произошли после введения его в эксплуатацию.

При этом в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных ПБУ 6/01 и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Поскольку в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств, обратимся к иным положениям (стандартам) по бухгалтерскому учету, а также, учитывая положения п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (далее — ПБУ 1/2008), к Международным стандартам финансовой отчетности.

В рассматриваемой ситуации была завышена стоимость услуги по технологическому присоединению в результате нарушения действующих правил, что подтверждено судебным решением. Рассмотрим данный факт в свете ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (далее — ПБУ 22/2010), в соответствии с п. 2 которого под ошибкой понимается неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, которое может быть обусловлено, в частности:

  • неправильным применением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете и (или) — нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
  • неправильным применением учетной политики организации;
  • неточностями в вычислениях;
  • неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной деятельности;
  • неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;
  • недобросовестными действиями должностных лиц организации.

При этом не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (не отражения) таких фактов хозяйственной деятельности.
На первый взгляд, в данном случае на момент включения в первоначальную стоимость ОС платы за технологическое присоединение в размере, указанном в договоре и Акте, у организации имелись все необходимые для этого основания. Исходя из этого в данном случае нельзя говорить об ошибке при формировании первоначальной стоимости основного средства. И в таком случае организации при получении судебного решения необходимо откорректировать не первоначальную стоимость основного средства, а кредиторскую задолженность (в сторону уменьшения, или дебиторскую задолженность в сторону увеличения) перед сетевой компанией путем отражения ее в доходах в периоде вынесения решения суда.

Однако в таком случае нарушаются одни из главных требований учетной политики — требование осмотрительности (завышаются активы и доходы) и требование приоритета содержания перед формой (искажается информация о кредиторской задолженности, которой на самом деле нет, и о стоимости основного средства). Напомним, что в соответствии с п. 6 ПБУ 1/2008 применяемая учетная политика, кроме прочего, должна обеспечивать:

  • большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов;
  • отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования.

Отметим, что международные стандарты финансовой отчетности дают более широкое понятие ошибки. Так, в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» под ошибками предыдущих периодов понимаются «пропуски или искажения в финансовой отчетности предприятия для одного или более периодов, возникающие вследствие неиспользования либо неверного использования надежной информации, которая

  • (a) имелась в наличии, когда финансовая отчетность за те периоды была утверждена к выпуску; и
  • (b) могла обоснованно ожидаться быть полученной и рассмотренной в ходе подготовки и представления этой финансовой отчетности.

Такие ошибки включают результаты математических просчетов, ошибок при применении учетной политики, невнимательности или неверного толкования фактов, а также мошенничества».

То есть, поскольку на момент подписания Акта о технологическом присоединении были основания полагать, что плата за технологическое присоединение установлена в завышенном размере, неприменение этой информации при ведении бухгалтерского учета и подготовке финансовой отчетности необходимо рассматривать как ошибку, повлекшую за собой искажение информации об активах организации.

Ведь на основании информации бухгалтер, руководствуясь требованием осмотрительности (п. 6 ПБУ 1/2008), в 2010 году должен был включить в первоначальную стоимость ОС плату за присоединение в размере, соответствующем нормативной и который планировалось установить в судебном порядке, чтобы не вызвать завышения стоимости активов. А спорную часть платы признать, к примеру, как условное обязательство в соответствии с п. 9 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».

Если исходить из этой логики, то в рассматриваемом случае с условной долей вероятности можно говорить о том, что речь идет об ошибке, допущенной вследствие «неправильного использования информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности». В таком случае первоначальная стоимость ОС, а также сумма начисленной амортизации подлежат корректировке в соответствии с правилами, установленными ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (далее — ПБУ 22/2010).

Согласно п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется:

  • записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), то есть счет 84 (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (далее — План счетов и Инструкция), утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н);
  • путем пересчета сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год, за исключением случаев, когда невозможно установить связь этой ошибки с конкретным периодом либо невозможно определить влияние этой ошибки накопительным итогом в отношении всех предшествующих отчетных периодов.

Пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности осуществляется путем исправления показателей бухгалтерской отчетности, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет). Ретроспективный пересчет производится в отношении сравнительных показателей начиная с того предшествующего отчетного периода, представленного в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год, в котором была допущена соответствующая ошибка. При этом, если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов (п. 11 ПБУ 22/2010).

В случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности (п. 10 ПБУ 22/2010).
Учитывая изложенное, полагаем, что для исправления существенных ошибок, относящихся к отчетным периодам, предшествующим 2014 году, в бухгалтерском учете в месяце выявления указанных ошибок должны были быть сделаны следующие проводки:

Дебет 84 Кредит 01
— корректируется первоначальная стоимость основного средства;

Дебет 02 Кредит 84
— корректируется сумма излишне начисленной амортизации (по декабрь 2013 года включительно).

Принимая во внимание, что в бухгалтерском балансе за 2014 год отражаются данные на конец 2013 и 2012 годов, полагаем, что в рассматриваемой ситуации следует скорректировать и сравнительные показатели на 31 декабря 2013 года и 31 декабря 2012 года, отражаемые в балансе за 2014 год.

Наряду с этим пересчету подлежат и сравнительные показатели отчета о прибылях и убытках за 2013 год, подлежащие отражению в указанной форме отчетности за 2014 год.
Информация о существенных ошибках предшествующих отчетных периодов, исправленных в отчетном периоде, должна быть раскрыта в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности за 2014 год с учетом требований п. 15 ПБУ 22/2010.

Кроме этого, при вынесении решения суда в пользу организации необходимо отразить задолженность сетевой компании по возврату излишне уплаченной платы за технологическое присоединение и признать прочий доход согласно п. 8, п. 10.2, п. 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации». Расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, согласно Инструкции по применению Плана счетов отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 76-2 «Расчеты по претензиям»:

Дебет 76, субсчет «Расчеты по претензиям» Кредит 91, субсчет «Прочие доходы»
— начислена к получению сумма излишне уплаченной платы за технологическое присоединение, подлежащая возврату сетевой компанией (на основании решения суда).

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ткач Ольга, Горностаев Вячеслав

Российская организация открыла представительство в Республике Казахстан (далее — РК). Организация занимается оказанием услуг по проектированию, в РК планируется осуществление той же деятельности. В настоящее время деятельность в РК не ведется, но там открыт расчетный счет. Наняты сотрудники, которые получают зарплату, представительство несет расходы, документы по которым передаются в головную организацию. Об открытии валютного счета в налоговый орган было своевременно сообщено.

Обязана ли российская организация сдавать налоговую и бухгалтерскую отчетность по данному представительству в налоговую инспекцию по месту регистрации в РФ?

На основании п. 1 ст. 55 ГК РФ представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Согласно п. 2 ст. 55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

С 01.09.2014 сведения о филиалах и представительствах должны быть указаны в Едином государственном реестре юридических лиц (п. 3 ст. 55 ГК РФ, пп. «н» п. 1 ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

Отметим, что при создании обособленного подразделения (в том числе представительства) на территории иностранного государства у организации РФ не возникает обязанности по уведомлению налогового органа об этом факте (пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ).

Бухгалтерская отчетность

Обязанность по представлению в налоговой орган годовой бухгалтерской отчетности возложена на налогоплательщиков (пп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать, соответственно, налоги и (или) сборы (ст. 19 НК РФ).

На основании ст. 11 НК РФ для целей НК РФ организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории РФ.

Подчеркнем, что представительства и филиалы российского юридического лица, в том числе расположенные на территории иностранного государства, юридическими лицами не являются (п. 3 ст. 55 ГК РФ).

Таким образом, представительство российской организации, открытое в Республике Казахстан, самостоятельно не должно представлять в налоговый орган РФ бухгалтерскую отчетность.

В соответствии с частью 6 ст. 13 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 402-ФЗ) бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения. При этом бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в валюте РФ (часть 7 ст. 13 Закона N 402-ФЗ).

Таким образом, в рассматриваемом случае организация должна составлять бухгалтерскую отчетность в целом, по всей своей деятельности. В бухгалтерской отчетности должны быть учтены в том числе и показатели деятельности представительства, расположенного за рубежом. Составленная таким способом годовая отчетность представляется в налоговый орган по месту государственной регистрации организации (п. 2 ст. 54 НК РФ). Составлять и представлять в налоговый орган отдельную бухгалтерскую отчетность по представительству, расположенному в иностранном государстве, не требуется.

Отметим также, что в настоящее время конкретный порядок бухгалтерского учета в организациях, имеющих в своем составе обособленные подразделения, законодательно не установлен. В связи с этим каждая организация вправе в силу п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» разработать соответствующую методику самостоятельно, руководствуясь, в частности, действующими положениями по бухгалтерскому учету, а также Международными стандартами финансовой отчетности.

Налог на прибыль

Порядок исчисления и уплаты налога на прибыль для организаций, имеющих обособленные подразделения, в том числе расположенные на территории иностранного государства, установлен ст. 288 НК РФ.

При этом, если налогоплательщик имеет обособленное подразделение за пределами Российской Федерации, налог подлежит уплате в бюджет с учетом особенностей, установленных ст. 311 НК РФ (п. 5 ст. 288 НК РФ). В частности:

  • доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при определении ее налоговой базы. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в России, так и за ее пределами;
  • при определении налоговой базы расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами РФ, вычитаются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ;
  • суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в РФ. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в России.

При этом расчет доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, расположенное на территории иностранного государства, предусмотренный п. 2 ст. 288 НК РФ, не производится. Сумма налога на прибыль в этой части зачисляется в бюджет РФ по месту нахождения головной организации с учетом положений ст. 284 НК РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 07.02.2007 N 20-12/012409).

В настоящее время доходов за пределами РФ (в РК) организация не получает (но, как мы поняли, планирует получать их в дальнейшем), а понесенные обособленным подразделением расходы, как следует из приведенных норм, должны учитываться при налогообложении прибыли в общем порядке. Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на обоснованные, документально подтвержденные расходы (оформленные в соответствии с законодательством РФ либо в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в РК), произведенные для деятельности, направленной на получение дохода. Следовательно, если понесенные как организацией, так и обособленным подразделением затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ) данным требованиям удовлетворяют, то их можно учесть при налогообложении прибыли.

Статьей 7 НК РФ установлено, что если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ.

В настоящее время действует Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Казахстан об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (Москва, 18.10.1996) (далее — Конвенция), которая распространяет свое действие на налог на прибыль организаций и НДФЛ, но не регулирует вопросы обложения резидентов указанных стран НДС (ст. 2 Конвенции).

Вместе с тем в силу п. 1 ст. 7 Конвенции прибыль предприятия договаривающегося государства облагается налогом только в этом государстве, если только такое предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве через расположенное там постоянное учреждение. Если предприятие осуществляет или осуществляло предпринимательскую деятельность, как сказано выше, то его прибыль может облагаться налогом в другом государстве, но только в той части, которая относится к:

  • такому постоянному учреждению;
  • продажам в этом другом государстве товаров или изделий, которые совпадают с товарами или изделиями, которые продаются через постоянное учреждение;
  • другой предпринимательской деятельности, осуществляемой в этом другом государстве, которая по своему характеру совпадает с предпринимательской деятельностью, осуществляемой через такое постоянное учреждение.

Для целей Конвенции термин «постоянное учреждение (представительство)» означает постоянное место деятельности, через которое предприятие одного договаривающегося государства полностью или частично осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве (п. 1 ст. 5 Конвенции). При этом термин также включает оказание услуг, включая консультационные услуги, оказываемые резидентами через служащих или другой персонал, нанятый резидентом для таких целей, но только если деятельность такого характера продолжается (для такого или связанного с ним проекта) в пределах страны более чем 12 месяцев (пп. «в» п. 3 ст. 5 Конвенции).

В письме от 19.06.2014 N 03-08-05/29364 Минфин России обращает внимание российских налогоплательщиков, оказывающих услуги на территории Республики Казахстан, что при применении действующих соглашений об избежании двойного налогообложения, в частности, в отношении критериев, определяющих, приводит ли осуществление той или иной деятельности к образованию постоянного представительства, компетентные органы договаривающихся государств руководствуются комментариями к модели Конвенции по налогам на доход и капитал Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР).

Таким образом, прибыль организации, осуществляющей предпринимательскую деятельность по оказанию услуг в РК через расположенное там постоянное представительство, облагается налогом в РК, но только в части, которая относится к постоянному учреждению (представительству).

При этом при определении прибыли постоянного учреждения допускается вычет документально подтвержденных расходов, понесенных для целей постоянного учреждения, включая управленческие и общеадминистративные расходы, независимо от того, понесены ли эти расходы в государстве, где находится постоянное учреждение, или за его пределами. Однако к таким расходам не относятся любые суммы, которые выплачиваются (иначе, чем покрытие затрат, которые действительно имели место) постоянным представительством предприятию или его другому подразделению в виде различных платежей за пользование патентами или другими правами или в виде комиссионных за предоставленные услуги или управление, или, за исключением банков, в виде процентов за заем, предоставленный ими постоянному представительству (п. 3 ст. 7 Конвенции).

Таким образом, в случае, если налоговые органы РК признают образование постоянного представительства организации на территории этого государства, то налог на прибыль должен будет уплачиваться по месту осуществления деятельности — в РК.

В этом случае организация вправе зачесть налог, уплаченный ее постоянным представительством в РК.

При этом зачет может быть произведен только в случае, если доходы, полученные представительством в РК, были включены в налоговую базу организации при уплате налога на прибыль в РФ в соответствии с требованиями п. 1 ст. 311 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 311 НК РФ зачет налога производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами РФ:

  • для налогов, уплаченных самой организацией, — заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства;
  • для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, — подтверждения налогового агента.

Указанное подтверждение действует в течение налогового периода, в котором оно представлено налоговому агенту.

Для получения зачета налога, уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, российская организация заполняет и представляет в налоговый орган по месту постановки на учет (п. 4 ст. 311 НК РФ) налоговую декларацию о доходах, полученных ею от источников за пределами РФ. Форма декларации и инструкция по ее заполнению утверждены приказом МНС РФ от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@.

Помимо указанной декларации организации необходимо представлять и «обычную» декларацию по налогу на прибыль по форме, утвержденной приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@. При заполнении данной декларации учитываются доходы и расходы по всей деятельности организации в целом, в том числе и по представительству. Декларация представляется организацией по месту своего нахождения (п. 4 ст. 311 НК РФ, смотрите также письмо Минфина России от 03.10.2011 N 03-03-06/1/617).
Каких-либо иных расчетов и налоговых деклараций по представительству, находящемуся за рубежом, организации представлять не требуется.

НДС

Статья 143 НК РФ устанавливает, что плательщиками НДС являются в том числе организации. Как было отмечено выше, представительство юридическим лицом и, как следствие, организацией в целях налогообложения не признается. Соответственно, и самостоятельным плательщиком НДС представительство не является. Нормы главы 21 НК РФ не предусматривают уплату НДС представительствами (филиалами) организаций, а также представление ими налоговых деклараций. Следовательно, в рассматриваемой ситуации уплату налога и представление налоговой декларации по НДС в налоговый орган осуществляет только головная организация по месту своей регистрации.

К сведению:

Обращаем Ваше внимание, что 29 мая 2014 года между Республикой Беларусь, Республикой Казахстан и Российской Федерацией в г. Астане был заключен Договор о Евразийском экономическом союзе (далее — Договор). Данный договор ратифицирован Федеральным законом от 03.10.2014 N 279-ФЗ «О ратификации Договора о Евразийском экономическом союзе» и вступил в силу с 1 января 2015 года.

Как было сказано выше, ст. 7 НК РФ установлен приоритет ратифицированных РФ международных договоров и соглашений над нормами НК РФ. То есть при решении вопросов об обложении НДС при реализации услуг (работ) на территории РК необходимо руководствоваться нормами Договора.

Пунктом 2 ст. 72 Договора определено, что взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг. Порядок взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг предусмотрен Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение N 18 к Договору, далее — Протокол).

Пунктом 29 Протокола определено, что местом реализации работ, услуг признается территория государства-члена, в частности, если налогоплательщиком этого государства-члена приобретаются консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические (технологические) работы. Отметим, что под «инжиниринговыми услугами» понимаются инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации товаров (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, а также предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки, технические испытания и анализ результатов таких испытаний (п. 2 Протокола).

НДФЛ

Пункт 1 ст. 207 НК РФ указывает, что плательщиками НДФЛ признаются:

  • физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ;
  • физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Отдельно на 2015 год введена норма, согласно которой физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации на территориях Республики Крым и (или) города федерального значения Севастополя не менее 183 календарных дней в течение периода с 18 марта по 31 декабря 2014 года, признаются в 2015 году налоговыми резидентами. Причем период нахождения физического лица в Российской Федерации на территориях Республики Крым и (или) города федерального значения Севастополя не прерывается на краткосрочные (менее шести месяцев) периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации (п. 2.1 ст. 207 НК РФ).

В пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ предусмотрено, что вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ для целей налогообложения относятся к доходам, полученным от источников за пределами РФ. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности.

Поэтому, если на работу в представительство приняты иностранные граждане (граждане Республики Казахстан), которые не въезжают на территорию РФ, то выплаченные им по трудовым договорам вознаграждения НДФЛ облагаться не будут. То же самое касается и сотрудников — граждан РФ, не являющихся налоговыми резидентами РФ, осуществляющих деятельность в обособленном подразделении на территории РК (смотрите также письма Минфина России от 11.04.2013 N 03-04-06/11979, от 11.08.2009 N 03-04-06-01/206, от 22.11.2007 N 03-04-06-01/405, УФНС России по г. Москве от 20.07.2010 N 13-11/076208).

Соответственно, и отчетность по НДФЛ по таким сотрудникам в налоговые органы РФ не представляется.

Однако, если физическое лицо признается налоговым резидентом РФ, вознаграждение за работы (услуги), выполненные (оказанные) на территории иностранного государства, облагается НДФЛ в РФ по ставке 13%.

Те же выводы следуют и из п. 1 ст. 15 Конвенции, где указано, что заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом договаривающегося государства в связи с работой по найму, облагаются налогом только в этом государстве, если только работа по найму не осуществляется в другом договаривающемся государстве. Если работа по найму осуществляется таким образом, получаемое в связи с этим вознаграждение может облагаться налогом в этом другом государстве. Таким образом, Конвенция ставит налогообложение выплат гражданину Республики Казахстан по договору оказания услуг в зависимость от того, на территории какого государства осуществляется работа (оказываются услуги).

Таким образом, вопрос представления отчетности по НДФЛ будет решаться в зависимости от конкретных условий деятельности физических лиц, задействованных в деятельности подразделения, а также от их категории (резидент РФ, не резидент РФ).

Страховые взносы

Прежде всего отметим, что согласно действовавшей в 2014 году редакции п. 2 части 3 ст. 28 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон N 212-ФЗ) плательщики страховых взносов обязаны письменно сообщать в орган контроля за уплатой страховых взносов по месту нахождения организации о создании или закрытии обособленных подразделений организации в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения (смотрите также письмо Минздравсоцразвития России от 09.09.2010 N 2891-19).
Начиная с 2015 года в обязанности страхователей сообщение о создании или закрытии обособленных подразделений больше не входит (пп. «в» п. 17 ст. 5 Федерального закона от 28.06.2014 N 188-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования»).

Поэтому, если представительство в РК было открыто до 1 января 2015 года, организации необходимо было сообщить в фонды об этом факте. Отметим, что форма такого сообщения не была утверждена, поэтому уведомить фонды нужно было в произвольной форме.

Часть 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ устанавливает, что объектом обложения страховыми взносами признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.
В свою очередь, часть 4 ст. 7 Закона N 212-ФЗ предусматривает, что не признаются объектом обложения для плательщиков страховых взносов выплаты и иные вознаграждения, начисленные, в частности, в пользу физических лиц, являющихся иностранными гражданами, по трудовым договорам, заключенным с российской организацией для работы в ее обособленном подразделении, расположенном за пределами территории РФ.

Следовательно, вознаграждения, выплачиваемые сотрудникам, являющимся гражданами РК, работающими в представительстве на территории данной страны на основании трудовых договоров, страховыми взносами не облагаются (смотрите также письмо Минздравсоцразвития России от 12.02.2010 N 295-19).

В то же время выплаты по трудовым договорам, начисленные российской организацией в пользу российских граждан в связи с осуществлением ими деятельности в ее подразделении, находящемся за рубежом (если таковые имеются), признаются объектом обложения страховыми взносами на общих основаниях.

При наличии у организации обособленных подразделений, расположенных за пределами территории РФ, уплата страховых взносов (ежемесячных обязательных платежей), а также представление расчетов по страховым взносам по данным обособленным подразделениям осуществляются головной организацией по месту своего нахождения (часть 14 ст. 15 Закона N 212-ФЗ).

То есть отдельные расчеты по страховым взносам, начисленным с выплат и вознаграждений сотрудников, работающих в представительстве, в органы контроля за уплатой страховых взносов не представляются, указанные расчеты сдаются в целом по всем сотрудникам организации.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Лазукова Екатерина, Родюшкин Сергей

ЗАО принято решение о реорганизации (в форме выделения). К выделяемой организации (ООО) переходит часть финансовых вложений и денежных средств. Собственные источники ЗАО представлены в виде уставного, добавочного капитала (не переоценка), а также нераспределенной прибыли. Добавочный капитал сформирован за счет эмиссионного дохода. Уставный капитал ООО формируется за счет нераспределенной прибыли ЗАО.

Можно ли также передать часть добавочного капитала из ЗАО в ООО (для урегулирования баланса) и не использовать при этом нераспределенную прибыль (за исключением части, приходящейся на уставный капитал)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Действующим гражданским и бухгалтерским законодательством конкретных правил, регулирующих порядок формирования уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (далее — ООО), выделенного при реорганизации акционерного общества (далее — АО), не установлено.

Однако исходя из системного анализа правовых норм, касающихся формирования и использования добавочного капитала, сформированного за счет эмиссионного дохода, можно прийти к выводу, что передавать добавочный капитал реорганизуемого АО в выделяемое ООО можно только в том случае, когда доли создаваемого ООО будут распределены среди акционеров реорганизуемого АО. В случае если участником выделенного ООО станет само реорганизуемое АО, то передавать добавочный капитал, по нашему мнению, нельзя.

Обращаем внимание, что требование о формировании имущества обществ, создаваемых в результате реорганизации, только за счет имущества реорганизуемых обществ, касается только выделяемых акционерных обществ. То есть при выделении ООО не применяется требование о формировании уставного капитала такого ООО за счет уменьшения уставного капитала и (или) за счет иных собственных средств (в том числе за счет добавочного капитала, нераспределенной прибыли и других) реорганизуемого акционерного общества.

Обоснование позиции:

Правовые аспекты реорганизации в форме выделения

Для начала отметим, что с 01.09.2014 в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 05.05.2014 N 99-ФЗ, п. 1 ст. 57 ГК РФ изложен в новой редакции, согласно которой допускается реорганизация с участием двух и более юридических лиц, в том числе созданных в разных организационно-правовых формах, если ГК РФ или другим законом предусмотрена возможность преобразования юридического лица одной из таких организационно-правовых форм в юридическое лицо другой из таких организационно-правовых форм. При этом п. 1 ст. 20 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее — Закон N 208-ФЗ), а также п. 1 ст. 56 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее — Закон N 14-ФЗ) такая возможность предусмотрена.

Однако вопросы, связанные с выделением из акционерного общества юридического лица другой организационно-правовой формы (в частности общества с ограниченной ответственностью), в настоящее время не урегулированы, поскольку изменения, соответствующие новой редакции ГК РФ, в Законы N 208-ФЗ и N 14-ФЗ не были внесены.

Так, положения ст. 19 Закона N 208-ФЗ, устанавливающие порядок реорганизации акционерных обществ путем выделения, касаются порядка выделения нового акционерного общества из реорганизуемого акционерного общества.

Исходя из этого требование п. 3 ст. 15 Закона N 208-ФЗ о формировании имущества обществ, создаваемых в результате реорганизации, только за счет имущества реорганизуемых обществ, касается только выделяемых акционерных обществ. При этом при реорганизации в форме выделения Законом N 208-ФЗ предусмотрена возможность формирования капитала выделяемого акционерного общества за счет добавочного капитала реорганизуемого акционерного общества.

Эту норму уточняет п. 50.11 Положения о стандартах эмиссии ценных бумаг, порядке государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, государственной регистрации отчетов об итогах выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг» (утвержденного Банком России 11.08.2014 N 428-П) (далее — Положение N 428-П), согласно которому уставный капитал акционерного общества, созданного в результате выделения, формируется за счет уменьшения уставного капитала и (или) за счет иных собственных средств (в том числе за счет добавочного капитала, нераспределенной прибыли и других) акционерного общества, из которого осуществлено выделение.

Отметим, что аналогичного требования о формировании имущества выделяемого общества с ограниченной ответственностью исключительно за счет имущества реорганизуемого общества Закон N 14-ФЗ не содержит.

Что касается возможности формирования капитала выделяемого общества с ограниченной ответственностью за счет добавочного капитала реорганизуемого акционерного общества, то с одной стороны действующее законодательство не содержит запрета на такое использование добавочного капитала акционерного общества. Однако, по нашему мнению, передавать добавочный капитал реорганизуемого акционерного общества (далее — АО) в выделяемое общество с ограниченной ответственностью (далее — ООО) можно только в том случае, когда доли создаваемого ООО будут распределены среди акционеров реорганизуемого АО (что предусмотрено пп. 3 п. 3 ст. 19 Закона N 208-ФЗ). В случае если участником выделенного ООО станет само реорганизуемое АО, то передавать добавочный капитал, по нашему мнению, нельзя.

При этом наш вывод основан на природе добавочного капитала, сформированного за счет эмиссионного дохода АО, а также на правилах его формирования и использования.

Учет добавочного капитала в виде эмиссионного дохода

Согласно п. 66 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н), в составе собственного капитала организации учитываются уставный (складочный), добавочный и резервный капитал, нераспределенная прибыль и прочие резервы.

При этом сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход АО), и другие аналогичные суммы учитываются как добавочный капитал и отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.

Эмиссионный доход возникает при реализации акций с премией (т.е. по цене выше номинальной). Для его учета Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее — План счетов и Инструкция), предназначен счет 83 «Добавочный капитал». При этом суммы, отнесенные в кредит счета 83 «Добавочный капитал», как правило, не списываются. Дебетовые записи по нему могут иметь место лишь в случаях:

  • направления средств на увеличение уставного капитала — в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» либо счетом 80 «Уставный капитал»;
  • распределения сумм между учредителями организации — в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» и т.п.

Кроме этого, по мнению некоторых специалистов при выкупе акционерным обществом собственных акций по цене выше номинала сумма разницы должна уменьшать счет 83 «Добавочный капитал», сформированный за счет эмиссионного дохода, поскольку ранее, при размещении акций по цене выше номинала, сумма превышения подлежала включению в добавочный капитал. Что соответствует п. 33 МСФО (IAS) 32, согласно которому «если предприятие выкупает собственные долевые инструменты, то эти инструменты («собственные акции, выкупленные у акционеров») должны вычитаться из капитала. В составе прибыли или убытка не должны признаваться никакие доходы или убытки, возникающие при покупке, продаже, выпуске или аннулировании собственных долевых инструментов предприятия. Такие собственные акции, выкупленные у акционеров, могут быть приобретены и удерживаться самим предприятием или другими членами группы, представляющей консолидированную отчетность. Выплачиваемое или получаемое возмещение должно признаваться непосредственно в капитале».

По нашему мнению, системный анализ порядка учета добавочного капитала в виде эмиссионного дохода позволяет прийти к выводу о его экономической взаимосвязи с акциями и правами акционеров.

Таким образом, формирование уставного капитала выделяемого ООО за счет добавочного капитала реорганизуемого АО возможно только при условии распределения долей ООО между акционерами АО по решению собрания акционеров. Ведь в таком случае акционеры в дополнение к акциям АО получают доли выделившегося ООО, уставной капитал которого сформирован фактически за счет превышения уплаченной акционерами стоимости акций АО над их номинальной стоимостью.

В случае, когда собственником выделяемого ООО становится само реорганизуемое АО, стоимость уставного капитала самого акционерного общества не изменяется. Не меняются также и количество акций у акционеров, и их номинальная стоимость. Исходя из этого, по нашему мнению, в такой ситуации использование добавочного капитала (сформированного за счет эмиссионного дохода) для формирования уставного капитала ООО будет противоречить экономической сущности эмиссионного дохода.

К сведению:

Бухгалтерский учет операций и их отражение в отчетности при реорганизации юридических лиц осуществляются в соответствии с Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденными приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н (далее — Методические указания).
В соответствии с п. 3 Методических указаний для формирования информации об осуществлении реорганизации в бухгалтерской отчетности в решении учредителей могут предусматриваться, в частности, порядок формирования уставного капитала, складочного капитала, уставного фонда, паевого фонда (далее — уставный капитал) и его величина для отражения в учредительных документах возникших организаций и реорганизуемой организации.

Согласно п. 39 Методических рекомендаций в случае, если стоимость чистых активов организации, возникшей в результате реорганизации в форме выделения, окажется больше величины уставного капитала, зафиксированного в решении учредителей, то разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

В случае, если стоимость чистых активов организации, возникшей в результате реорганизации в форме выделения, окажется меньше величины уставного капитала, зафиксированного в решении учредителей, то разница подлежит урегулированию во вступительном бухгалтерском балансе числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в круглых скобках.

В аналогичном порядке подлежит урегулированию указанная разница и в бухгалтерском балансе реорганизуемой организации на дату государственной регистрации организации, возникшей в результате реорганизации в форме выделения.

При этом во всех перечисленных в настоящем пункте случаях формирования числовых показателей раздела «Капитал и резервы» вступительного бухгалтерского баланса возникшей в результате реорганизации в форме выделения организации и в бухгалтерском балансе реорганизуемой организации на дату государственной регистрации возникшей в результате реорганизации в форме выделения организации никаких записей в бухгалтерском учете не производится.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Ткач Ольга, Родюшкин Сергей

Об авторе

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Компания "Гарант" - одна из ведущих информационных компаний России. Она является разработчиком компьютерной правовой системы ГАРАНТ и комплекса информационно-правового обеспечения (ИПО). В настоящее время при помощи ИПО ГАРАНТ свои задачи решают сотни тысяч специалистов по всей стране. Доступ к открытым информационным правовым ресурсам, поддерживаемым компанией, имеют миллионы граждан. Компанией реализованы инновационные решения с применением новейших компьютерных технологий, интернета, мобильных устройств, интерактивного формата представления данных, спутниковых технологий. Это позволяет всем, кому необходима правовая информация, быстро и точно находить ее, будучи при этом в любой точке страны.

Оставить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *